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发表于 2004-6-11 23:00:00
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「譲渡に対する税務問題」
中国への投資や撤退の方法として、会社設立、清算のほか、持分買い取りや売却という選択肢が一般的になってきました。これから数回に分けて、譲渡に関する中国、日本、香港での税務問題について説明しましょう。
中国合弁、独資企業の持分譲渡
独資企業の一部持分を中国法人に売却したり、合弁企業の中国側投資者持分をすべて外国側が買取るというケースでは、独資 合弁というステイタスの変更が生じ、事前の許認可が必要なほか、優遇税制の取消なども念頭に置く必要があります。また、持分の買い取りに際しては対象会社の価値評価と実態把握のための事前の入念な調査を怠りなく。特に難しいのは貸借対照表に現れない簿外負債の把握です。
持分譲渡の一般的手続
ここでは一般的な持分譲渡における資料や手続きをご紹介しましょう。
譲渡契約書の作成 ― 次の必要記載事項を記載した契約書を準備します。
（ａ）譲渡人および譲受人の名称、住所、法定代表者氏名、職責、国籍
（ｂ）譲渡される持分数及び価格
（ｃ）持分譲渡期限及び方式
（ｄ）定款に基づく譲受人の享受する権利及び負担する義務
（ｅ）違約責任
（ｆ）適用される法律及び争議の解決
（ｇ）協議の効力の発生及び終了
（ｈ）協議の締結日、場所
なお、契約書が外国語である場合には、許認可機関より認定された翻訳会社・翻訳人による中国語訳文の添付を通常要求されます。
董事会決議書 ― 合弁会社の場合は既存投資者が優先購入権を有しています。第三者への譲渡については、合弁当事者の合意を得る（３分の２以上の出席董事による全員一致決議による定款変更）必要があり、優遇条件を付した譲渡は認められません。
合弁会社中国側投資者から持分を買い取る場合
国有資産をもって投資した中国側投資者の持分譲渡では、国有資産管理部門による確認（認定資産評価事務所の評価報告書の取得）が必要です。
その他
定款の修正案、新投資者の登記簿謄本、新董事会メンバーリスト（および身分証明）など。
これらの資料を準備して、投資者持分変更申請書を会社設立と同じ審査認可機関に提出します。資料が充分であれば 日以内に許可・不許可の決定があります。許可を受けた後、 日以内に工商局で出資者名の変更登記を行ないます。
この他、質量技術監督局、国税局、地税局、税関、財政局、外貨管理局、統計局への変更手続が一般的に必要となります。
持分譲渡にかかる中国の税金
外国投資者同士で中国独資企業の持分を売買し、契約も日本で締結、決済も日本国内で行なった場合に、譲渡益がどこで生じ、どこで納税すべきなのかとお考えだと思います。日中租税条約の 条４項では中国法人の持分譲渡で生じた収益を所得の源泉地国である中国で課すことができるという規定になっていますので、この例でも法人所在地の中国で所得税を納めます。日本は全世界所得課税が原則ですので、譲渡益について日本でも課税されますが、中国で課された所得税を日本で外国税額控除の方式で減算することができ、同じ所得に二重に課税されないよう配慮されています。
「譲渡に対する税務問題（2）」
前回に引続き、今回も「持分譲渡」に関するお話です。持分譲渡にかかる税金の計算について考えてみましょう。
■譲渡益への課税
譲渡者の持分譲渡益に対する課税は、所得の源泉地国である中国と、全世界所得課税を原則とする日本との両方に、外国投資企業および外国企業所得税（＝企業所得税）が発生します。ただし、中国で課された所得税を日本で外国税額控除の方式で減算することができます。
●中国での課税計算式
課税譲渡所得(損失) = 譲渡価格 - 投資額
『譲渡価格』とは、現金、非貨幣性資産、あるいはオプションの形式にて取得された金額を指します。税引後、利益を原資とする積立金及び未処分利益がある場合、当該譲渡人に帰属する留保利益は、いわば配当に相当するものであると同時に、通常譲渡価格の一部を構成します。この留保利益部分は当該譲渡人の譲渡収益というよりは投資収益（みなし配当）であり、譲渡価格を構成しません。これは外商投資企業が配当所得に対してゼロ税率の優遇適用を受けていることとの整合性を保つために規定されているものです。
『投資額』とは、投資金額、あるいは会社買収の場合であれば持分を取得するに要した金額を指します。したがって、持分が純資産価額相当で売買される分においては課税譲渡所得が生ぜず、純資産価値を上回るプレミアム部分があればそれが譲渡所得として課税されます。
税率は譲渡益に対して ％です（国発(2000) 号）。
●日本での課税計算式
投資有価証券売却益として法人税が課されますが、注意すべきは譲渡所得の計算で、中国で税額計算のように譲渡価格中の配当相当額を控除するというものがありませんので、日本の法人税の課税対象所得は中国のそれより大きいものとなります。中国で課税された所得税額は日本の法人税上税額控除することが可能です（日中租税条約 条2項〔a〕）
■間接税（営業税、増値税）
持分の売買は元来増値税の対象取引ではありませんので課税問題は生じません。営業税は従来「営業税の税目に関する注釈（試行）」（国税発(1993)149号）に、無形資産および不動産を以って出資したその持分を譲渡するに際しては営業税を課する、と規定されていましたが2003年1月1日より出資形態に関らず持分譲渡には営業税を掛けない旨が明確になりましたので（財税(2002)191号）、これも免税です。
■印紙税
所有権移転証書として、双方が保管すべき契約書原本に、譲渡価格の1万分の5の印紙税が課されます。
■優遇税制の取消
外国投資者は外商投資企業から取得する利益を再投資する場合に享受できる、既納税額の還付を受けている場合、再投資から5年未満で持分を譲渡した場合には還付額を返納しなければなりません（企業所得税法第 条：国税函（1999） 号）。譲渡益課税とは異なりますが同時に考慮すべき事項であることは間違いありません。
「譲渡に対する税務問題（3）」
今月は「譲渡に対する税務問題」の第3回です。中国法人の持分譲渡において香港法人を活用した場合の手続きと税制を見てみましょう。
■香港での譲渡益課税
中国法人の持分を香港法人が譲渡する場合、通常は香港での譲渡益課税はないといえます。香港はよく知られるように不動産や株式などから得るキャピタルゲインに対する課税のない地域です。これとは反対の関係で、コストも損金不算入、例えば中国で生じた当該持分譲渡にかかる企業所得税は損金にはなりません。「通常は」と限定したのは、キャピタルゲインと判定されない場合（保有株式が転売目的であると判定されるなど）には課税があるからです。長期保有目的であることを、出資時に作成された稟議書や計画書で示す必要があり、また規定で明確とされているわけではありませんが、目安として5年以上所有の場合は問題なく、2～4年間保有はグレーゾーン、1年未満は転売目的とみなされる可能性があります。
■香港法人を介した間接所有
日本法人が香港子会社を通じて中国法人（日本からみて孫会社）の持分を所有し、香港子会社の持分ごと譲渡する場合には、中国での出資者変更手続きは不要（総経理など管理者の変更手続は必要）となり、中国での譲渡益課税の問題は生じません。
一方、香港で持分変更登記等の作業は当然必要です。譲渡契約の作成、取締役会決議、直近の財務諸表の純資産に基づく印紙税の支払（売買価額または純資産価額のいずれか高い方の0・25％）、株主名簿の修正と旧株券のキャンセル、新株券の発行といった一連の手続きを会社秘書役が行ないます。
将来的に撤退も視野に入れた中国進出では、香港法人を純粋持株会社として設置し、そこを経由して中国法人を設立、不要になったら香港法人ごと売却ということも検討の余地アリです。デメリットとしては香港法人の設立費、毎年の維持費がかかるほか、日本のタックスヘブン税制も視野に入れておかなければならないことでしょ
■日本のタックスヘブン税制
中国投資ではあまりなじみのないタックスヘブン税制についてお話しましょう。
世界には法人所得税をかけない、あるいはかけても低税率の国、例えばバミューダ、ケイマンなどがあり、香港も日本から見て低税率地域とみなされます。香港に名ばかりの法人を設立し、取引を行なうことで利益を溜め込むことができれば日本での法人税を回避することができてしまいます。こういったペーパーカンパニーの徴税忌避行為に網をかける目的で、実体のない香港法人の利益の留保に対しては、日本の親会社の課税所得に子会社の留保金額相当額を合算して日本で法人税が課されます。香港法人を純粋持株会社と考える場合には、手続きの簡素化というメリットはあるものの、節税目的で利用することはこの意味で難しいでしょう。
次回は、タックスヘブン税制をもう少し掘り下げて解説します。
「譲渡に対する税務問題（4）」[/COLOR]
譲渡をテーマにしたお話の第4回目。中国法人の持分譲渡に関連する香港法人へのタックスヘブン対策税制について解説してみましょう。
■タックスヘブン税制
タックスヘブン税制は、特定外国子会社等（香港法人）に留保された所得のうち、日本の親会社等の株式保有割合に応じた部分について、当該親会社の所得に合算し、日本の法人税を計算・課税するというものです。「特定外国子会社等」とは日本の居住者(個人)および内国法人によってその発行済み株式等の50％を超える株式等を直接および間接に保有されている外国法人(外国関係会社)で、法人所得税の負担割合が25％以下となるものを指します。そして、その外国法人の発行済株式等の5％以上を直接および間接に保有する内国法人等(納税義務者)のその保有する株式等に対応する部分の金額(課税対象留保金額)を、その内国法人等の所得に合算して課税します。
■適用除外要件
前述に該当する場合でも、香港に法人を設ける経済合理性がある時は、次の適用除外要件を満たせば適用されません。
●主たる事業内容が、・株式、出資、債券の保有、・工業所有権、著作権、出版権等の提供、・船舶、航空機の裸用船、貸付け以外であること。このことから純粋持株会社としての香港法人は当税制の適用対象会社です。そして、それぞれの業態に応じて、次のいずれかの基準を満たすことです。
(a) 非関連者基準--卸売業、銀行業、信託業、証券業、保険業、水産業、航空咚蜆Iでは、収入金額または仕入金額のいずれか一方の金額の ％超について非関連者との取引であること。
(b) 所在地国基準--その他の業種(製造業、小売業、サービス業、建設業、不動産業など)では、その事業活動を香港内において行なっていること。譲渡問題からは離れますが、華南での委託加工は、日本標準産業分類を基準とすれば、製造問屋(自らは製造を行なわないで自己の所有に属する原材料を下請工場などに支給して製品を作らせ、これを自己の名称で卸売するもの)として、卸売業の一種に分類されます。
●実体として事業を行なうのに必要な事業所等の固定施設が香港(本店所在地国)内に保有または賃借されていること。したがって、ペーパーカンパニーは適用除外になりませんし、事業を行なうのに必要な数の従業員(最低専従者1名)が雇用され常駐していることが必要でしょう。
●管理支配が香港現法自らの手で香港(本店所在地国)内で行なわれていること。具体的には、香港内で、・役員(常勤)が職務を執行している、
・株主総会や取締役会の開催をしている、・会計帳簿の作成や保管をしていること等が判断基準です。
■合算課税適用の場合とその対策
香港子会社を純粋持株会社とする中国投資では香港法人が留保する配当所得に日本で課税関係が生じます。ただし原則5年以内に、親会社が香港現法の留保所得から配当を受け取った場合は、親会社等は損益計算書上収益(受取配当金)計上するが、法人税申告上は既に課税済として控除できます。
「譲渡に対する税務問題（5)～組織再編税制」
日本にもある組織再編税制の中国版を順に解説していきましょう。日本本社から傘型会社への持分譲渡を題材に考えます。
1、中国現地法人の出資持分の 傘型会社への現物出資
日本本社（あるいは事業会社）の有する中国現地法人への出資持分を中国に設立した傘型会社に現物出資あるいは売却するケースが最近多く見られます。今後は、法人設立に加えて既存法人の持分譲渡が日中両国（あるいは香港などを含めた複数国）間で頻繁に行われることになりますので、関連税法の確認が必要です。
要約すると、一定の条件を満たすグループ企業内の持分を取得原価で譲渡する限りにおいては、中国で課税されず、また日本でも、株式の交換など現金授受をともわない持分のグループ内再編成について（組織再編税制における適格現物出資に該当）譲渡益課税はない、といえます。
国税函【1997】207号通達によれば、合理的な経営目的でグループ企業の事業統括を行うために、外国企業が中国国内にある企業の持分を、または中国国内の外商投資企業が中国国内（外）にある企業の持分を出資価額で譲渡するにあたり企業所得税を課さないと規定しており、たとえ純資産価額が出資価額を上回っているとしても低廉譲渡とみなされることはありません。
ただし条件として、譲渡者（日本本社）が譲受者（傘型会社）の資本を、直接100％所有する、あるいは間接的に100％所有すること、あるいは譲渡者（日本国内事業会社）と譲受者（傘型会社）が同一人（日本本社）に100 所有されている場合の譲渡、に限定されます。
次に日本の組織再編税制を検討してみると、日本本社の中国現地法人持分を傘型会社に譲渡するにあたり、現物出資法人（日本本社）が被現物出資法人（傘型会社）に中国子会社の持分を現物出資し、その対価として被現物出資法人の株式（持分）のみを受け取るのであれば、適格現物出資要件に該当することになり、簿価での譲渡が可能、すなわち日本において譲渡損益は生じません。
適格現物出資に該当するためには、100 所有関係にある企業グループ内の現物出資であることが条件となりますが、中国の場合とおなじく、譲渡側と譲受側の当事者間に完全支配関係がある、あるいは同一者による完全支配関係があり、その関係が現物出資後も継続すると見込まれる場合がこれに該当します。
外国法人（傘型会社）に対して現物出資をする場合には、日本国内にある不動産、その他資産（負債）等の出資は非適格現物出資となりますが、外国法人（持分譲渡対象の中国現地法人）の発行済み株式等の25％以上の株式等を有する場合の当該株式の現物出資は、非適格現物出資の除外事項（つまり適格現物出資に該当）となります。したがって、25％以上の所有割合を有する中国現地法人の持分を傘型会社に現物出資する場合は日本での譲渡益課税はなく、25％未満の持分比率しか有さない中国現地法人の持分を簿価にて現物出資すると、時価評価されて日本で譲渡益課税されることになります。
「譲渡に対する税務問題（6)～組織再編税制」
引き続き、日本本社から傘型会社への持分譲渡を題材に考えます。
2、代金の授受を伴う持分譲渡の場合
中国の組織再編税制では、譲渡の対価が株式等持分か現金かの区別はありませんが、日本の組織再編税制は、「適格現物出資に該当する現物出資で、現物出資法人(日本本社)には非現物出資法人(傘型会社)の株式(持分)のみを交付するもの」を対象として非課税です。よって上記現金による簿価譲渡であれば、実際の企業価値がいくらか(譲渡時の純資産価値、あるいは将来の収益を現在価値に還元した金額が一般的に使用される。以下「時価」と呼ぶ)、乖離幅はどのくらいか(法人による譲渡では時価が原則)の検討が必要です。譲渡対価が簿価相当額であり、時価とのあきらかな乖離がみられれば、時価相当での譲渡と認定され、譲受側では受贈益として益金計上されます(譲受側が中国の傘型会社の場合は前述のとおり非課税)。また譲渡側では寄付金と譲渡益が両建てで計上された結果、同寄付金が損金算入限度額を超えると課税所得が生じます。
また、今回の例とは直接関係ありませんが、中国側投資者が国有資産により投資した持分を譲渡する場合は、国有資産評価機構により譲渡する持分の評価を受け、国有資産管理局に承認を受ける必要があります。したがって、傘型会社が中国側投資者より持分を譲り受ける場合には、当該評価結果を参考とする必要があり、時価での持分買取りが原則となるようです。また、国有資産流出は責任問題を惹起することから、欠損会社であっても持分譲渡の際には元出資額を割り込まない価格となるよう強い圧力がかかります。
3、持分現物出資による増資お よび験資証明と会計処理
現在の中国の関連法規上、外国投資者の持分譲渡に際して、資産評価を求める明確な規定はありません。審査批准機関である商務部およびその下部機関が実務上要請しない限り、当事者間の協議により譲渡価格を決定することができます。
傘型会社に中国子会社の持分を現物出資する増資においては、資本金の験資という手続を経る必要があります。増資額相当の純資産があることを確認するわけですが、具体的にはその持分が持株会社に移転される直近時点での、当該子会社の監査済決算書をもとに判断します。
対象会社純資産の持分相当額が出資金額を上回る場合であれば資本の充実の観点から見て問題ありません。しかし逆に、純資産の持分相当額が出資金額を下回る場合(これは傘型会社が累積欠損状態にある中国子会社を元々の出資相当額で買取るため)には、資本の充実の観点から験資証明の発行に問題が生じます。仮に批准機関による現物出資認可を根拠に験資証明が出たとしても、年度末までにその価値が純資産価額にまで回復しなかった場合には、決算上評価損の計上が必要になるでしょう。
「譲渡に対する税務問題（7）～組織再編税制」
4、買取りと現物出資の混合
日本国内の各事業法人がこれまで実際の事業邌蛹挨又泄踊嵘绀喂芾恧颏长胜盲皮蓼筏郡⒔襻幛媳旧绀泄鹰弗庭工蚣泄芾恧工雸龊稀ⅰ父魇聵I法人の持分を本社で一旦買取ってからこれを中国の傘型会社に現物出資する」という2段階の組織再編がおこなわれます。
第1段階は「日本の各事業法人↓日本本社への持分譲渡」であり、中国の【207号通達】では想定していない「子↓親」への譲渡です。簿価で現金買取りをしたとしても中国で時価をベースに譲渡価格を認定されるリスクがありますが、【207号】が類推適用される可能性は十分あります。日本では現金買取りなので、譲渡側に譲渡益及び寄付金課税、譲受側に受贈益課税の問題が生じます。
次に時価にて現金買取りをおこなった場合には、当然ながら譲渡側に対する譲渡益課税が中国および日本にて生じるものの、日本での外国税額控除が可能であり、また譲受側には課税問題が生じません。そう考えると、買取りが絡む組織再編では時価譲渡の方がシンプルなスキームを組むことができそうです。
次に第2段階の現物出資ですが、中国では簿価譲渡の要件を満たす限り、現金でも現物でも譲渡益課税はありませんので、本社が簿価で取得した中国子会社持分の、傘型会社への簿価による現物出資について、中国での課税はないものと判断できます。一方、本社は第1段階の譲受側として日本で受贈益を計上（＝見合いとして税務上の子会社株式取得原価の加算）するため、これを傘型会社に簿価譲渡した場合は寄付金が発生します。また、国外関連者に対する寄付金ですので全額損金不算入となります。第1段階の譲渡を時価にておこなった場合は少し複雑です。私見として、第2段階の現物出資を本来の出資価額、すなわち中国現地法人の資本金相当額にておこなうのであれば、【国税函（1997）207号】の主旨に則った簿価譲渡として中国での譲渡益課税はないものと考えます。ただしこの場合は、日本の本社側で一旦時価評価して膨らませた中国法人の持分価額を低廉価額にて出資することになる（傘型会社の出資持分として中国子会社の持分時価相当額でなく簿価（資本金）相当額しか受取ることができないため）ので、おなじく寄付金の問題が生じます。一方、第2段階の現物出資を時価でおこなう場合、第1段階の譲渡で譲受側（日本本社）の取得原価がすでに時価相当で評価、課税されているので、これを現物出資で傘型会社に持分譲渡したとしても、中国では譲渡益は生ぜず課税はありません。その意味からいえば、この2段階スキームでは事業会社からすれば譲渡益課税を受けるとしても第1段階にて中国現地法人持分を時価にて売却し、本社は第2段階にて当該持分を傘型会社に時価にて現物出資するのが得策です。
ただしこの傘型会社への時価出資には、商務部の批准を受けるに際して資本の充実の観点から厳しいチェックを受けることが予想されるのでご注意ください。 |
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发表于 2004-6-2 23:00:00
提升卡
变色卡
发表于 2004-7-1 23:00:00
